資源稅論文范文
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第1篇
關鍵詞：資源稅；改革；科學發展觀
資源稅是以各種應稅自然資源為征稅對象，調節資源級差收入并體現國有資源有償使用而征收的一種稅。
1994年稅制改革后屬于資源稅應稅稅目的有原油、天然氣、煤炭、其他非金屬原礦、黑色金屬礦原礦、有色金屬礦原礦、鹽等七類資源產品，并對應稅資源按資源等級實行幅度稅額計征的辦法。應該說，新的資源稅制在調節級差收入、促進資源的合理利用、統籌區域發展等方面發揮了一定的作用。
一、現行資源稅制存在的主要問題
現行資源稅制的立法精神以及由此而產生的問題，已明顯不適應社會主義市場經濟發展的要求，主要表現在：
(一)資源稅制的立法精神滯后，不符合經濟社會發展的要求
現行資源稅制體現的是調節級差收入這一立法精神，沒有充分表達國家對自然資源的所有權和管理權，更沒有體現運用資源稅促進合理開采利用資源、有效保護自然資源的精神。我們認為，在目前我國人均自然資源占有率非常低、資源形勢緊張的情況下，資源稅制如果不能體現利用稅收杠桿促進合理開采自然資源、有效保護自然資源的精神，則開征資源稅的目的就難以達到。
(二)資源稅地位不突出，稅收功能難以發揮
現行資源稅制由于稅基窄、課稅體系不健全等所帶來的稅收調節功能的缺陷已日益突出，特別是資源稅收入偏低，地方政府、稅務部門對其重視程度相對而言就不高，制約了資源稅作用的發揮。從下表可以看出，1994年稅制改革后，全國稅收總收入以年均16.77％的幅度增長，到2003年達到了20461億元，而全國的資源稅收入年均增幅僅為7.00％，到2003年收入也僅為83.94億元，資源稅收入占全國稅收總收入的比重僅為0.41％，占地稅收入的比重也僅為1.32％。全國資源稅收入占稅收總收入的比重從1994年的0.89％下降到2003年的0.41％。可見，資源稅在整個稅收體系中的地位明顯偏低，限制了其應有功能的發揮。
(三)資源稅覆蓋面太窄，難以充分發揮保護自然資源的作用
現行資源稅制在稅目的設計上存在著嚴重的缺陷，僅列舉了原油、天然氣、煤炭、其他非金屬原礦、黑色金屬礦原礦、有色金屬礦原礦、鹽等七類資源，而對土地資源、水資源、林木資源等均沒有列入資源稅征收范圍，覆蓋面過窄的資源稅制，難以發揮有效保護自然資源的作用，從而使大量自然資源受到野蠻的掠奪和無情的破壞，資源開發中“重利用輕環境”的現象突出。
因為資源是商品價格構成的基礎，應稅資源的后續產品價格比非稅資源后續產品的價格相對就高，不合理的商品比價必然導致對非稅資源的掠奪式開采。如浙江省由于未對建筑用砂、石開征資源稅，難以利用稅收對砂、石資源開采加以限制，再加上砂、石開采管理上的問題，致使許多河道采砂陷入無序開采，嚴重破壞自然環境和生態平衡。再如浙江省麗水市為經濟發達省份的欠發達地區，該市現有持證開采的礦山341家(不包括河道采砂)，其中甲類礦種以地下開采為主，乙類礦種(砂、石、黏土)基本是露天開采，目前共有廢棄礦山200多處，平均每百平方公里就有1.2處，對礦產資源的過度開采大大加重了政府對生態環境保護與治理的任務。
(四)稅率設計不合理，不適應經濟社會發展要求
一是稅率明顯偏低。現行資源稅稅率設計于1993年，是按照當時的經濟發展水平、當時的產品價格來設計的，既沒有考慮經濟社會發展之因素，也沒有考慮同一自然資源在不同開采時期的品位等級可變性特征，且單位稅額明顯偏低。如煤炭、成品油等的市場價格已提高了二倍到三倍，但原油的資源稅額自1994年以來卻一成不變，因此，國家并沒有因經濟的發展、物價水平的提高而增收。
二是對確定適用稅額的權限過分集中。現行資源稅制采用了分級核定的辦法，即對資源稅稅目、稅額幅度的確定由國務院決定，納稅人具體適用的稅目、稅額由財政部商有關部門，在國務院規定的稅額幅度內確定，一部分子目和一部分納稅人具體適用的稅額，授權省級人民政府確定，并報財政部和國家稅務總局備案。但是礦產開采單位和個人開采的資源品位、開采條件及負擔能力卻在不斷變化中。一般來講，資源條件3－5年(或更長一些)會出現一次較大的變化。而資源稅條例除確定了7類應稅資源的幅度稅額外，還對全國的原油、天然氣、煤炭、鐵銅鉛鎢錫鎳資源的大的開采企業，以及部分非金屬礦原礦的適用稅額，做出具體的規定，這些規定自1994年以來變化不大，不利于地方政府根據實際情況做出靈活的選擇，也難以調動地方政府的積極性。
三是未能充分體現組織收入的功能。現行資源稅實行的是從量定額計征辦法，即按應稅資源產品課稅數量和規定的單位稅額計征辦法，如每噸原油的單位稅額在8－30元之間，每噸煤炭的單位稅額在0.3－5元之間，然后再在此范圍內按不同區域、不同等級確定具體的單位稅額，這只反映了優質資源與劣質資源的單位級差收入，未能考慮自然資源的環境價值和財政價值，對資源輸出大省(區)而言是極不公平的，因為資源大省(區)并未能從資源輸出中得到相應的稅收收入，而對資源開采造成的生態環境保護和治理卻需大量的投入，產出投入比例失衡，嚴重阻礙了區域經濟的發展。
(五)稅費并存，削弱了資源稅的地位
我國目前對自然資源的開采利用除了實施必要的稅收調節之外，還輔之以大量的費，處于稅費并存的局面，如對土地資源的利用，所涉及的稅費就有耕地占用稅、土地使用稅、土地增值稅、土地出讓金等，且土地出讓金大大高于土地利用所涉及的稅收收入；對同一礦產品的開采也存在稅、費重復征收等問題，如對礦產資源的開采利用，既涉及到資源稅，也涉及到礦區使用費、礦產資源補償費等等。稅費并存、以費擠稅的局面，嚴重削弱了資源稅的地位作用。
二、資源課稅的國際比較與借鑒
對自然資源的開采、使用，除按正收一般的直接稅(如所得稅)和間接稅(如增值稅)外，不少國家還對其征收一些特別稅費，主要有三種類型：
(一)礦區使用費
一是根據產量價值征收一定比例的礦區使用費；二是按礦區面積征收礦區費；三是以租金、特許
本文原文權使用費等形式對某些礦產和石油開采征收使用費。如加拿大、挪威、澳大利亞、阿根廷等國家。這些國家征收的礦區使用費類似于我國目前的礦產資源補償費、礦區使用費等，具有對國有礦產資源開采以收費形式進行補償的性質。
(二)特別收益稅
部分國家對資源開采實現的利潤，在征收普通公司所得稅的同時，另征特別所得稅，主要體現在石油資源。如：安哥拉對石油生產企業，除按40％普通稅率征收一般公司稅外，還征收石油稅，其基本稅率為50％，并另征15.75％的附加稅(合計稅率為65.75％)；挪威對來自油氣生產和石油管道運輸的所得課征50％的石油收益稅，且不能在公司稅前扣除。
(三)資源開采稅
目前，有不少國家或地區對資源開采活動按資源開采量或價值征收屬于間接稅性質的開采稅，稅率往往因不同資源類型而不同。如美國路易斯安那州對不同的自然資源分別開征開采稅，對石油征收石油開采稅，對天然氣開征天然氣開采稅，對煤、礦石、鹽、硫等征非石油礦產開采稅。其中除石油開采稅實行從價定率征稅外，其他的實行從量定額征收。這同我國現行的資源稅制基本相同，只不過我國對應稅資源均實行從量定額征收，沒有實行從價定率征收。
根據我國是個自然資源較為稀少，尤其是人均自然資源占有率非常低這一特點，應該在開采消費自然資源的環節征收資源稅，并且對不同的資源采用不同稅負的方法。
三、資源稅制改革的具體設想
按照科學發展觀，統籌區域經濟發展、統籌人與自然和諧發展、全面建設小康社會，以及“簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴征管”的要求，通過擴大資源稅覆蓋面，調整計稅依據，合理設計資源稅率，確立資源稅制的應有地位，充分調節自然資源的合理利用和保護生態環境，促進經濟社會的可持續發展。
(一)明確納稅主體，抑制資源無序開采
現行資源稅制將納稅主體界定為在中華人民共和國境內開采條例規定的礦產品或者生產鹽的單位和個人。根據此規定，在采礦領域，應認定不管是何種單位還是個人，誰開采即由誰繳納資源稅。而現行礦產資源補償費則明確由采礦權人繳納。納稅人與納費人的界定不盡一致，容易導致開采人與采礦權人在資源稅納稅義務的確定上相互扯皮。從法律角度來考慮，應將納稅主體界定為所有權人即采礦權人，誰擁有，誰繳納，便于資源稅的日管和法律責任的追究。(二)拓寬稅基，擴大資源稅的覆蓋面
借鑒其他國家實施資源稅制的成功經驗，按照資源稅的稅種屬性，應將資源稅的征收范圍擴大到所有應予保護的自然資源，包括：礦產資源、土地資源、水資源、森林資源、草場資源、海洋資源、地熱資源等自然資源，但考慮我國全面開征資源稅還有一定的難度，可采取循序漸進、分步實施的辦法，逐步擴大資源稅的覆蓋面。
一是盡快開征水資源稅。水為生命之源，是不可替代的自然資源和環境要素。有關資料表明，我國人均水資源占有量只有2200立方米，僅相當于世界人均占有量的四分之一，目前全國600多個城市有400多個供水不足，其中嚴重缺水的城市有100多個，年缺水總量達60億立方米。就我國的現狀而言，一方面，部分地區水資源缺乏；另一方面，部分地區水資源開發利用率低、浪費嚴重。據此，我們認為，應盡快在全國范圍內開征水資源稅，對所有開采或取用各種天然水(包括地表水、地下水、礦泉水、地熱水等)的均納入征稅范圍，按照開采量或取用量在開采或取用環節征收，在稅率的設計上，應考慮我國幅員遼闊、水資源分布極不平衡的實際，可確定較大的稅率幅度，在幅度范圍內由省級人民政府確定具體稅率，同時，取消目前的水資源費，通過稅收真正起到保護水資源、提高水資源利用效率的作用。
二是盡快開征砂石料資源稅。隨著建筑業、房地產業的飛速發展，建筑砂石料開采量、使用量居高不下。由于對砂石料開采管理不嚴格以及稅收調節不到位等，致使砂石料無序開采，嚴重破壞了生態環境，并造成大量稅收流失，國有資源的價值難以體現。我們認為，開征砂石料資源稅已成當務之急，可將所有在陸、江、河、海開采的建筑用砂、石料納入砂石料資源稅的征稅范圍，合理設計稅率，為保護生態環境和自然環境發揮應有的稅收調控作用。
三是適時開征土地資源稅。土地是不可再生的資源。鑒于我國現行對土地課征的稅費過多、范圍過窄、減免過寬、稅率過低、不利于土地資源的合理配置等狀況，可將現行的耕地占用稅、土地使用稅、土地增值稅、土地出讓金等歸并為土地資源稅，并在現行土地開發利用稅費負擔的基礎上，合理設計土地資源稅的稅率，擴大土地資源稅的征稅范圍，以土地資源稅來調控土地資源的合理開發利用。
(三)調整計稅依據，明確資源稅的屬性
資源稅是對開采利用國有資源而征收的一種稅，只要有開采國有資源的行為發生，只要開采了國有資源，均應繳納資源稅。而我國現行資源稅是以納稅人開采或者生產應稅產品中的銷售數量或自用數量為課稅數量的，這顯然很不合理。因為自然資源被開采后，無論納稅人是否從開采資源中獲得收益，自然資源實際上都已經被“利用”，鑒于此，應本著簡化稅制的原則，將資源稅計稅依據從現行的按開采或者生產應稅產品的銷售數量或自用數量改為按開采或者生產應稅產品的實際產量計征。這一方面更能體現國家對國有資源的調控和保護思想，進一步明確資源稅的屬性；另一方面促使納稅人能從自身利益出發，合理開采自然資源，盡可能減少所開采資源的積壓和浪費，使有限的資源能夠得以更好的開發利用。(四)提高稅率，充分體現國有資源的價值
1．要充分體現資源的稀缺度和政府對該類資源開采的限制程度。對不可再生的稀缺度高的資源，政府對該類資源的限制程度就強，在稅收上就應設置較高的稅率；反之，對一些可再生的稀缺度不大的資源，政府對該類資源的限制程度就相對弱一些，在稅收上可設置相對低一點的稅率。
2．增強資源輸出地區的經濟發展能力。比較而言，資源輸出型地區的經濟相對不發達，如我國經濟發達的東部沿海地區基本是資源輸入地，而西部地區基本是資源輸出地，要提高資源輸出地的經濟發展能力和水平，就應該運用稅收政策來提高資源輸出地的財力，提高資源稅稅率是一種最簡捷的辦法，這也是符合國家支持西部大開發政策的。
3．提高資源稅收入比重。某一稅制的地位高低，除了稅收立法層次高低等因素之外，更重要的還是組織收入量的多少、在收入中所占比重的高低，這也是地方政府所關注的。現行資源稅不被看重，同資源稅稅率過低，且10年不變，組織收入的功能弱化是相關聯的；而要提高資源稅制的地位，提高資源稅收入比重，就必須提高資源稅的稅率。
4．調整資源開采的級差收入。資源市場遵從的是優質高價、劣質低價的價值規律，因此，在稅率設計上，也應體現優質資源稅率從高、劣質資源稅率從低的原則。
5．反映資源開采的外部成本。按照保護生態環境的要求，資源的有害物質含量越高，在開采過程中對生態環境的破壞就越大，國家對環境治理的投入就越多，而這種投入必須通過以稅收的形式來籌集資金，因此該類資源的資源稅稅率就應越高，反之則設計相對低的稅率。
根據以上原則，在擴大資源稅覆蓋面的基礎上，對原油、金屬類礦產資源、礦泉水資源、土地資源等稀缺度高的自然資源應從高設計稅率，其他類資源可相對從低設計稅率，以體現國有資源的價值以及國家對自然資源稀缺度的調控度。在具體的稅率設計上，考慮我國幅員遼闊的實際，一方面要拉大稅額幅度，由地方政府(省級)結合實際確定具體的稅額，有利于資源大省在資源輸出中得到相應的經濟利益，來確保生態環境保護和治理的需要。另一方面提高總體單位稅額，實行差別稅率，對稀缺或環境破壞力強的資源，應確定其資源稅的稅負不能低于10％，一般資源的稅負不低于5％，有利于我國經濟的可持續發展。
(五)清費立稅，充分發揮稅收調節功能
通常收費的理論依據是公共部門為社會成員提供特定服務和特定設施而收取的經濟補償。但從目前應稅的資源產品稅、費負擔情況看，過多的收費必然導致資源稅功能的弱化，且許多收費從其性質看，是屬于稅收范疇，是代表國家行使職權收取的，如礦區使用費、礦產資源補償費、土地出讓金、水資源費等。因此，我們認為，應從清費立稅、減輕負擔、強化稅收功能的角度出發，全面清理現行開采利用國有資源的各類收費項目，按照先易后難的原則逐步推行費改稅，目前可將礦區使用費、礦產資源補償費等歸并進礦產資源稅，水資源費改為水資源稅等，由稅務機關統一征收。
(六)規范減免，保護資源合理開采利用
從保護資源、合理開采利用資源的角度，應嚴格資源稅的減免規定，除因不可抗力(如自然災害)造成資源開采者重大損失的，報經省級地方稅務局批準予以減免一定時期的資源稅外，其他一律不予減免。同時，國家應下放減免稅權限，不作具體的減免稅項目規定，對需減免的資源稅項目，可由省級人民政府根據本省實際作出具體的規定。
第2篇
【關鍵詞】資源稅；最優稅制；博弈論
《中華人民共和國資源稅暫行條例》于1994年1月1日正式實施。這在當時對增加財政收入、促進企業公平競爭等都起到了積極的作用。但是，隨著我國社會主義市場經濟的逐步建立和完善，資源稅已經越來越不適應，因此資源稅改革勢在必行。資源稅的改革和完善，難點究竟在哪里呢?這決定了我國資源稅改革是否一帆風順。因此，對資源稅的難點進行分析不僅具有理論意義，并具有更加重要的現實意義。
一、從最優稅制理論看資源稅改革的難點
最優稅制就是在稅收總額和公共支出一定的前提下，怎樣征稅才能使社會福利損失最小或者稅收的超額負擔最小。拉姆塞(Ramsey，1927)認為，為使超額負擔最小，稅收應當使所有商品需求量以同一比例減少。羅森認為，如果在對所有商品課稅的同時，也能夠對人們擁有的閑暇課稅，就不會產生超額負擔。狄格特商品稅的最優結構(《美國經濟評論》1970年第6期)對拉姆賽規則作了另一種表述，為使稅收的扭曲程度最小，應對需求價格彈性較低的商品課以較高的稅率。狄格特認為，因為商品的需求彈性越高，對其課稅所造成的扭曲程度也就越大，所以，對需求彈性高的商品，應課以較低的稅收。這種反彈性規則其實與拉姆塞法則的結論是相同的。科特勒和哈格認為，當存在3種商品時(不課稅的勞動和兩種消費品)，應該對與閑暇互補性很強的那種商品課征較高的稅率，對與閑暇互補性較差的另外的商品征收較低的稅。
通過分析，我們發現最優稅制理論主要體現在稅收效率原則與公平原則上。這是因為：社會經濟資源的最佳配置和有效使用是人類謀求可持續發展的要求，而人在社會生產中的起點、機會、過程和結果的公平，也是人類經濟活動追求的目標。作為政府所追求的目標，這兩者間的內在關聯和制度安排，必然會在國家上層建筑包括稅收中加以表現。一個良好的稅收制度，也應當充分體現效率原則和公平原則。
(一)效率原則
稅收效率原則，就是政府征稅，包括稅制的建立和稅收政策的運用，應講求效率，遵循效率原則。對于效率原則，從歷史的發展看，先后有兩種認識。最初的效率原則是指中性原則，即要求稅收不干預資源配置，以免扭曲當事人的經濟行為。從稅收效應的角度講，就是稅收只產生收入效應，而不產生替代效應。如果稅收只產生收入效應，則稅收的課征只是資源由私人部門向政府部門的轉移，是資源轉移的零和情形，但如果還存在替代效應，則還會由于對個人行為的扭曲而產生效率損失，出現負數和的情形。即對納稅人而言，還會發生消費者剩余的凈損失，這一損失稱作超額負擔(excessburden)(見圖)。
假設在資源稅改革之前，某人有一定的貨幣收入，其預算線用XY表示，說明他最多可能消費數量X的商品A，或者數量y的商品B，或者AB兩種商品的一部分(數量軌跡為直線XY)。直線XY的斜率表示商品B和商品／A的相對價格。消費者的偏好可以由一組無差異曲線表示。其中商品A和商品B，表示兩種資源產品。在資源稅改革之前，這條無差異曲線為L1L1和XY的切點為A1，A1，點就為商品的消費組合。當對商品／A征收或者提高資源稅時，這時候消費者消費組合為A2點。其中，QA3QA2為收入效應，QA3QA1。為替代效應。而消費者無差異曲線由L1，減少為L2，說明消費者的效用減少。QA2QA1為效用減少量，即稅收的超額負擔。
基于效率中性認識的最優稅收，就最初的含義而言，所謂稅收中性是指在不存在收入分配問題或該問題已經解決了的前提下，探討征稅如何不構成對人們行為的扭曲。那些不會引起商品相對價格發生變化從而不改變納稅人行為的稅收被認為是中性的。其目的在于使超額負擔最小化。從其政策主張看，它相信個體的選擇是有效率的，主張減少來自稅收的外部干預。從經濟學上講，在市場有效運行的前提下，不影響人們的行為，意味著不破壞現實中資源配置已經達到的一系列帕累托最優條件。那么，有沒有這樣一種理想的最優稅收呢?
1．拉姆塞法則
最優商品課稅問題的最早分析研究要算拉姆塞。他假設政府的全部收入只能以扭曲性的商品稅籌集，為使效率損失最小，就必須做到邊際稅收的效率損失相等，即從每個商品籌集到的最后一單位稅收的超額負擔相等。
即保證：MC1=MC2=………=MCn(1)
(1)式中，MC1表示第1種商品的邊際超額負擔；MC2表示第2種商品的邊際超額負擔，MCn表示第n種商品的邊際超額負擔。
不妨假設人們面對以下兩種選擇：
(1)在兩種商品A與B之間選擇，其中，A、B兩種商品都是資源產品或者資源加工產品；
(2)在閑暇x與工作y之間選擇。
相應的帕累托最優條件為：
MRSAB=MRTAB=pA/pB(1)
MRSXY：MRTXY(2)
若只對A或B征收從價稅，或同時對A、B征收稅率不等的從價稅，即選擇性資源稅，必將在生產者與消費者之間加人一個稅收楔子。由于這一楔子的存在，將使條件(2)不成立，從而破壞了帕累托最優；若同時對A、B征收同一稅率的從價稅(一般資源稅)，則條件(2)仍然成立。由此可見，一般資源稅看起來是一種比較理想的最優稅收。但是，如果考慮一般資源稅要做到對所有資源產品都一視同仁，就需要考慮對閑暇等特殊物品征稅，而這一般情況下是不可能的。另外，如果上述A、B兩種資源產品與閑暇有關，也必將影響到人們在工作與閑暇間的選擇。即使不考慮閑暇問題，一般資源稅也顯然有失公平。如果對與閑暇有關的資源產品課稅呢?則會影響人們
在閑暇與工作間的選擇，也就是使條件(3)不成立。
由上述簡單分析可以得知，基于效率原則即中性認識的理想最優稅收，在現實世界中是無法做到的。并且拉姆塞法則與稅收公平原則相違背。因為高收入階層偏好商品的需求價格彈性比較高時，按照拉姆塞法則應該征收較低的稅率，低收入階層偏好的商品需求價格彈性較低時應該征收較高的稅率，這樣才容易保證每個商品籌集到的最后一單位稅收的超額負擔相等。
2．斯特恩法則
所謂斯特恩法則就是斯特恩(Stern，1987)結合公平原則，對拉姆塞法則作了修改，他認為處于公平的考慮，對于高收入階層偏好的商品，無論其彈性多高也應該征收一個較高的稅率，對于低收入階層偏好的商品即使彈性很低也應該征收一個較低的稅率。斯特恩法則的思想就是將高收入者收入通過稅收轉移給低收入者，實現收入均等的結果。但是，這種斯特恩法則最大的缺陷是忽略了個人被課稅之后在行為上做出的反彈，即忽略了稅收在激勵上的代價。
(二)公平原則
稅收公平原則，就是政府征稅，包括稅制的建立和稅收政策的運用，應確保公平，遵循公平原則。在現代社會，稅收公平原則更是各國政府完善稅制所追求的目標之一。稅收的社會公平，最早是稅收的絕對公平，即要求每個納稅人都應繳納相同數額的稅。從理論上說，絕對公平，無論是稅收的絕對公平，還是稅負的絕對公平，都要求普遍征稅，正是從這種意義上考慮，瓦格納在其社會公正原則中，首先提出普遍原則，即征稅要普及到每個人，不應存在享有免稅的特權階層。同時，瓦格納將公平的標準從絕對公平發展到相對公平，即征稅要考慮納稅人的納稅能力，也就是支付能力原則。如今，在理論上，相對公平又分為“橫向公平”和“縱向公平”。所謂橫向公平，簡單地說，就是納稅能力相同的人應負擔相同的稅；而縱向公平，就是納稅能力不同的人，負擔的稅負則不能相同，納稅能力大者應多納稅，納稅能力小者應少納稅，無納稅能力者則不納稅。
在西方經濟學界，這是迄今為止公認的比較合理也易于實行的標準。但同意按照納稅能力征稅是一回事，怎樣測度納稅人的納稅能力又是另外一回事，畢竟經濟學是以經濟人假設為基礎的，社會上的每個人每家企業不可能主動說出自己的納稅能力。西方經濟學界對納稅能力如何測度的問題說法不同，主要存在著主觀說和客觀說的爭議。
1．客觀說
主張以納稅人擁有財富的多少作為測度其納稅能力的標準。由于財富多用收入、財產和支出來表示，納稅人的納稅能力的測度，也就具體可以分為收入、財產和支出三種尺度。
2．主觀說
主張以納稅人因納稅而感受的犧牲程度大小作為測定其納稅能力的尺度。而犧牲程度的測定，又以納稅人納稅前后從其財富的得到的滿足(或者效用)的差量為準。這種說法認為，對納稅人而言，納稅無論如何都是經濟上的犧牲，其享受與滿足程度會因納稅而減少。從這個意義上講，納稅能力也就是忍耐和承擔的能力。如果稅收的課征，能使每一納稅人所感受的犧牲相同，那么可說的數額也就同各自的納稅能力相符，即滿足了稅收公平原則。否則就不公平。
在西方稅收中，公平通常是指社會公平，瓦格納就稱之為社會公正原則。而在現實中，政府征稅，不僅要遵循社會公平的要求，而且要做到經濟上的公平，也就是說，在現代經濟中，稅收原則事實上不僅包括社會公平，還包括經濟公平。稅收的經濟公平包括兩個層次的內容：首先是要求稅收保持中性，即對所有從事經營的納稅人，包括經營者和投資者，要一視同仁，同等對待，以便為經營者創造一個合理的稅收環境，促進經營者進行公平競爭。其次是對于客觀上存在不公平的因素，如資源稟賦差異等，需要通過差別征稅實施調節，以創造大體同等或者說大體公平的客觀的競爭環境。這兩個層次，也相當于社會公平中的橫向公平和縱向公平。但是，現實生活中的資源由于儲藏在地下，具體的礦山資源的稟賦差異是多少，很難確定。
因此，通過以上分析，我們發現資源稅改革中，具體的稅率如何調整，等等，對以前的資源稅是一種惡化，還是一種改善，我們很難加以確定。唯一比較明確的一點是，由于現行粗放型的經濟增長方式，是以資源高速消耗、環境急劇惡化為代價的，因此資源稅改革勢在必行。
二、從博弈論看資源稅改革的難點
博弈論，是研究決策主體間的行為發生直接相互作用時的決策以及這種決策的均衡問題。一般認為，博弈理論始于1944年。最早最清楚而且全面認識到必須考慮經濟行為者之間決策的“互動”性質的是奧斯卡·摩根斯坦。在他的《經濟論著》中就提到了博弈論，說少數權勢人的行為能夠影響均衡那結果的情形。1944年，他與馮·諾依曼合作的《博弈論和經濟行為》出版，使博弈論在經濟學中產生了深刻的影響。1951年在他們兩人的基礎上，約翰·納什引入了合作博弈和非合作博弈，并為非合作博弈提出了著名的“納什均衡”的一般性解概念，從而為博弈論奠定了基礎。20世紀60年代，澤爾滕將納什均衡的概念引入了動態分析，提出了“精練納什均衡”的概念。在經濟學界，博弈論已逐漸成為經濟學中應用特別廣泛的理論。本文試圖通過博弈論對資源稅改革的難點進行分析。
(一)企業與企業之間的博弈分析
假設有同樣條件的兩個企業A和B，都面臨著進行稅收籌劃和“尋租”。他們通過估計得出，如果兩個企業都不進行稅收籌劃和“尋租”，則他們各自的收入為30個單位，繳納10個單位的稅收后，各自的凈收益為20個單位；如果他們都進行稅收籌劃和“尋租”，各分得的收入為25個單位(因為稅收籌劃和“尋租”，所繳納的稅收減少，收人增多，繳納稅收為5個單位)，各自付出的稅收籌劃和“尋租”成本為5個單位。如果一個企業進行稅收籌劃和“尋租”，另一個企業不進行稅收籌劃和“尋租”，則進行稅收籌劃和“尋租”的企業所獲得的利益還是25個單位，但是沒有進行稅收籌劃和“尋租”的企業所獲得的利益只有20個單位。
博弈矩陣如下：
如果上述博弈中信息是完全的，A和B都知道雙方的行為和可能的選擇，對雙方都有充分的了解，他們都是選擇自己的行動且只選擇一次。這樣，文中所列模型符合完全信息靜態博弈的特征，博弈的最-優解(25，25)，即是模型的最優解，也就是達到了納什均衡。也就是說，處于競爭的需要，雙方都有進行稅收籌劃和“尋租”的動機。
(二)企業與稅務機關的博弈分析
國家一旦選擇提高資源稅稅率，必然會與相關利益企業之間發生利益博弈。這種博弈假設是征管部門先行的動態博弈。有些稅收籌劃活動可能完全在稅收契約約束下展開，但是，有些稅收籌劃活動，其合法性需要由稅務機關來界定。另外，進行“尋租”活動，由于“尋租”活動本身就具有違法性，因
此，進行“尋租”活動獲得的收益也變得具有風險。企業是否進行稅收籌劃需要依賴于對稅務機關行動信息的判斷，本文仍然用模型進行分析。
現在假設：
1．征管部門加大征收力度的額外增加成本為C1通過加大征收力度所能獲得的增繳稅收為R1，通過加大征收力度所能獲得的增繳稅收R1的概率為(1－p)，則征管部門預期收益為：U=R1x(1-p)-C1
2．相關利益企業進行稅收籌劃和“尋租”的成本為G2稅收籌劃和“尋租”所獲得的少交納稅收利益為R2，通過稅收籌劃和“尋租”所獲得的少交納稅收利益的概率為P，外部環境變化的風險成本為C3(外部環境變化的風險成本，主要是因為征管部門加大征收力度所增加的稅收)，外部環境變化的風險概率為(1-p)。則相關利益企業的預期收益為：
U=R2xP-C2-C3×(1-p)
如果相關利益企業發現其預期收益大于零，則發現自己有利可圖，于是會不顧一切的與稅務機關進行博弈，而且這種博弈會一直持續下去。
因此，通過博弈論分析，我們很容易發現國家進行資源稅改革，即使知道具體對資源稅進行如何調整，但是資源稅改革的效果不見得十分明顯，因此，這也是資源稅改革的難點之一。
三、資源稅改革的其他難點分析
資源稅改革中碰到的其他難點就是其收入的歸屬問題。按理說，礦產資源屬于國家所有，代表國家利益的中央政府占資源稅的大頭沒有什么問題。但問題在于，按目前制度，除了海洋石油外，陸上石油的資源稅收入全部返還地方財政。煤炭資源稅也一樣劃為地方收入。資源稅之所以為地方所獨享，是有原因的。第一，通過《統計年鑒2005》可以知道2004年資源稅98．80億元，而各項稅收(不包括資源稅)合計共24，165．68億元，可知資源稅不到各項稅收合計的0．41％，說明資源稅是個小稅種，對中央財政而言，有沒有這點錢關系不大。但對地方來說，則不一樣。第二，我國許多地方是依靠資源才得以生存和發展的，而在資源開發過程中，往往伴隨著環境損失，對土地和水資源的破壞嚴重。資源稅可以為地方政府恢復生態、治理環境解決資金問題。
第3篇
（一）壟斷使得礦產資源存在地租
1984年資源稅開征時，理論界有各種觀點，但主要的理論依據是受益原則、公平原則和效率原則三方面。從受益方面考慮，資源屬國家所有，開采者因開采國有資源而得益，有責任向所有者支付其地租。從公平角度來看，條件公平是有效競爭的前提，資源級差收入的存在影響資源開采者利潤的真實性，或偏袒競爭中的劣者，或拔高競爭中的優勝者，故級差收入以歸政府支配為好。從效率角度分析，稀缺資源應由社會凈效率高的企業來開采，對資源開采中出現的掠奪和浪費行為，國家有權采取經濟手段促其轉變。但這些解釋只從一個側面說明了開征資源稅的意義和重要性，其理論依據并不充分，其中缺失的最重要的部分就是地租理論。
馬克思的地租理論把地租分為了絕對地租和反差地租兩種形式。絕對地租產生的原因是土地所有權的壟斷。而級差地租是指經營較好的土地所獲得的、歸土地所有者占有的超額利潤。其產生的原因是土地的資本主義經營壟斷。
地租理論在當今西方主流經濟學中得到了發展。當代西方經濟學告訴我們，只要存在壟斷，就有超額利潤存在，這種超額利潤就體現為“地租”，因此，地租不再是土地特有的東西，它的外延被延伸了，凡是處于壟斷地位的要素都可以得到超過機會成本的剩余或者余額，即地租。礦產資源的價值理論就源于地租的普遍化。由于其具有不可再生性的特征，以及國家憑借強制力的所有權壟斷，也會產生地租，礦產資源的地租表現為礦產資源的租金。礦產資源的租金體現了礦產資源的價值。這種價值不是礦產企業在開采礦產資源過程中的“勞動凝結”，而是礦產資源無以復加的使用價值的“國家所有權壟斷”的體現。任何單位和個人未經國家允許，都不可能實施礦產資源的開采經營權，也不可能基于法律的規定取得礦產資源的所有權。所以，任何單位和個人取得的是礦產資源開采權，實際上是國家對礦產資源所有權的部分讓渡。
（二）礦產資源地租的區分
在我國現階段的社會主義市場經濟中，礦產資源的地租也可區分為絕對地租和級差地租兩部分：
1.礦產資源的絕對地租。當前，礦產資源絕對地租存在的兩個條件：一是存在礦產資源的有限性和所有權的壟斷，資源所有者在商品經濟條件下必然要在經濟上得到補償；二是采掘部門的資本有機構成低于社會平均資本有機構成，使得礦產品能夠獲得相應的收益。所以，國家作為資源所有者必須收取一定的費用作為使用權出讓獲得的報酬。
2.礦產資源的級差地租。在我國現階段的采掘工業中，同類礦產資源在不同地區由于稟賦優勢存在很大的差異，投入同量的勞動和資金，產出的礦產品的數量和質量是不同的。開采品位高、品質好、易采易選的礦產資源，所取得的礦產品數量多、質量也好；反之所取得的礦產品數量就少、質量也差。因此，礦山企業在從出售礦產品的收入中扣除生產費用以后.就會按上述礦產資源的不同豐度、品位和位置差別形成不同的超額利潤，產生礦產資源級差地租，其中又包括級差地租I和級差地租Ⅱ兩部分。級差地租I由兩種情況形成：一是開采優等礦山的工人所創造的超額利潤；二是運輸條件（或地理位置）優等或中等情況下工人創造的超額利潤。正是由于級差地租I不是靠采掘企業職工本身努力經營而提高勞動生產率所創造出來的，而是由于礦產資源自然條件好、運輸條件好形成的，因此，這一部分收益應當計入礦產資源總價值中，并收歸國有。級差地租Ⅱ則是由于對同一礦床連續追加投資而導致勞動生產率提高，進而獲得超額利潤轉化而來的，對同一礦床追加投資，采用先進的采選技術、設備和工藝，這不僅可以提高礦產資源的可利用程度（如礦石邊界品位、采礦損失率和礦石貧化率的降低、開采深度的加大、有效資源綜合回收率的提高等），而且可以改善礦床所在地的經濟條件.從而在原有的自然資源基礎上，取得更多的資源總回收量，獲得更高的勞動生產率和更大的礦產收益。由于礦產資源是一種可耗竭資源，所有權客體逐漸消失，對礦床追加投資可能會使資源耗竭速度和強度提高。但是，為了鼓勵礦業經營者充分利用資源，使之避免被廢棄，將這部分超額利潤部分地留給經營者仍是合適的。另外，由于礦產資源價值對于未開采的礦產也難以確定，因而其總價值量不應受礦產資源開采與否的影響，故級差地租Ⅱ不應計入礦產資源總價值中，而應該留給開采企業，以利于其提高開采效率。
（三）資源稅征稅對象應是級差地租I
礦產資源的地租理論為資源課稅提供了理論依據，但資源稅應該就所有地租還是僅對其中一部分課征是個值得商榷的問題。體現礦產資源所有權的絕對地租不宜用資源稅的形式。資源稅是稅收的一種，具有“強制、固定、無償”的稅收性質，而絕對地租是所有權的讓渡所得到的報酬，具有鮮明的交換和有償的特征，與資源稅的“無償性”相矛盾，故不適宜采用征收資源稅的形式解決這一問題。三、從可持續發展角度對資源稅定位
可持續發展是一種特別從環境和自然資源的角度提出的關于人類發展的戰略和模式，它的重要標志是資源的永續利用和良好的生態環境，強調環境和自然資源的長期承載力對發展進程的重要性。因此，節約和合理利用自然資源，遏制對資源的過度開發，對實現可持續發展具有極其重要的意義。國外的資源稅大都通過特定的稅制設計，使稅收參與資源價格形成過程，從而有效地遏制對自然資源的過度開采，維持可持續發展的物質基礎。我國當前的資源稅幾乎沒有從可持續發展的角度進行制度設計，甚至不少規定還與可持續發展的思想相抵觸。如稅額高低與資源的利用效率無關，與資源開采的耗竭影響無關，沒有把資源開采的社會成本內在化，不利于促進企業轉變經濟增長方式和節約利用資源。所以，在下一步資源稅改革中，我們要站在可持續發展這個高點上來考慮。
（一）資源稅要體現企業因資源開采而產生的社會成本
外部性的經典理論告訴我們，私人成本和社會成本在外部性存在的情況下將發生背離。在資源開采使用過程中，外部性的存在使得開采企業的私人成本低于社會成本，如果按照私人成本定價，必然導致過度開采.難以實現資源的最有效利用。所以，我們要把外部成本主要是環境成本內部化，理論上最有效的辦法就是按照社會成本給資源定價，雖然在現實中存在諸多難點，比如外部性損害的確認、稅率的確定等等.但至少為我們提供了一個如何盡可能提高資源稅調節效率的思路。
（二）資源稅的設計思想中要關注代際間的外部性問題
資源稅改革除了要考慮到開采企業的環境成本內部化，對資源的定價更要考慮到可持續發展的需要，即要考慮對于未來人產生的代際外部性。如果將可持續性考慮進去.當代人開采資源時必然對后代人產生影響，后代人為了使其資源使用水平不低于當代人必須進行一定投入；或者為保持資源完整，當代人必須為后代人付出相應的投入。這種投入從理論上應等于由于使用或開采資源而放棄的未來收益的現值。這部分也應主要通過資源稅征收來實現。
所以，總結起來，資源稅的定位應該是：在可持續發展的視角下，以資源級差地租l為征稅對象，以調節資源級差收益為手段，以提高資源開采使用效率、降低社會成本、促進環境改善、縮小代際外部性為目標的經濟手段。
二、從資源稅的幾次調整看對資源稅定位認識的變化
從上個世紀80年代初第二步“利改稅”開始征收資源稅以來，我國的資源稅經歷了數次調整，從中也可以看出我國對資源稅功能定位的認識及相應的政策傾向。
1984年10月1日，為調節開發自然資源的企業（單位）因資源結構和開發條件的差異而形成的級差收入，以正確反映開發單位的勞動成果，妥善處理國家與企業的分配關系，國務院了《中華人民共和國資源稅條例（草案）》，決定對開采石油、天然氣和煤炭的企業開征資源稅，征收基數是銷售利潤率超過12%的利潤部分。這說明隨著對資源價值探討的深入，國家作為資源所有者理應取得相應收益的受益原則逐步得到大家認同。在這種背景下建立起來的資源稅體現了一定的資源級差收益調節的思想，在客觀上維護了國家對礦產資源的部分權益，但其極少的征稅對象以及統一的銷售利潤率又體現了其過渡性的特征。
從1984年開征資源稅到1994年稅制改革期間，資源稅制也進行了不少調整。但都屬于微調。1994年的調整應屬于第一次大調整。此次調整擴大了征稅范圍，改變了計稅依據，不再按超額利潤征稅，而是按礦產品銷售量征稅，并且為每一個課稅礦區規定了適用稅率。可以說1994年伴隨著稅制改革而出臺的資源稅有著較準確的定位，就是在1984年資源稅的基礎上更進一步體現國有資源有償使用和調節資源開采企業因資源條件差異形成的級差收入。
但是這次資源稅的大調整同樣留下了不少遺憾。首先，征稅范圍仍然偏窄，扭曲了應稅資源和非稅資源的價格比.進而造成開采使用的無效率：其次，計稅依據按銷售量或自用量鼓勵了企業和個人對資源的無序開采，無法體現其有效利用和保護資源的應有功能；再次，單位稅額過低，且不與利用率相掛鉤，導致進入市場的資源成本過低，嚴重抑制了資源稅調節級差收益的作用，而且不利于經濟增長方式轉變。
資源稅在1994年稅制改革以后，在很長時間內保持了穩定。但從2004年起，我國陸續調整了煤炭、原油、天然氣、錳礦石等部分資源品目的資源稅稅額標準。這些調整力度較大，說明我國稅務主管部門對資源稅的地位和作用認識的不斷深化.運用資源稅改變過度開采資源現狀的意圖也日趨明顯。尤其2007年上半年對煤炭、有色金屬的稅額調整是在中央大力倡導節約型社會建設、大力促進節能減排的形勢下提出的，針對性較強。另外國際市場資源產品的價格不斷提高，資源開采企業利潤水平也不斷提高，但企業收入增長中政府通過資源稅形式取得的收入并沒有得到相應增長，此次資源稅額的調整有提高政府在資源收入中分配份額的意圖。盡管新的稅額標準實施時間不長，但從稅額調整對主要資源開采企業的利潤影響看影響還不大，其效果在可以預見的范圍內來看將不會很大。究其原因.主要是資源稅改革并沒有觸及實質。盡管不斷提高的稅額幅度確實能在一定程度上抑制對資源的掠奪性開發和利用，可是如果不改變當前過窄的征稅范圍、不合理的計稅依據等決定資源稅實質的根本因素，不轉變資源稅的設計思想，僅僅靠稅額幅度的提高顯然難以奏效。
通過對資源稅調整歷史的回顧.我們不難看出，資源稅雖經歷次調整，但其應有的保護資源、促進資源合理開采、提高資源使用效率等作用尚未充分發揮。主要原因在于資源稅的改革缺乏一個全局的視角，僅僅是對原有資源稅政策的修補或對國外經驗的簡單借鑒。那么，如何才能形成全局性的改革視角呢？關鍵在于對資源稅本身的準確定位。
四、資源稅改革在稅制改革中的地位
（一）從執政理念角度來看，資源節約型、環境友好型社會的建設需要財稅政策的積極介入，而資源稅是稅收參與此項建設工程的一個具有特殊意義的稅種
通過稅收手段促進資源節約、節能減排主要從征稅和稅收支出兩個方面來實現。征稅中除了有些國家專門針對某些污染源和污染項目征收的環境稅收外，從能源消耗角度，從資源消耗的源頭就開始介入的稅種就是資源稅。通過合理設計資源稅的征稅范圍、稅率可以對自然資源的開采、利用效率的提高進行促進，通過稅收介入資源價格形成機制，提高資源的使用成本.對資源的最終消費也起到調節作用。我國是一個資源短缺與資源浪費嚴重并存的國家.資源的戰略地位已經得到共識，但實際開采、使用中卻并沒有達到高效率，其核心原因之一是資源價格的不合理即長期低價格。資源稅及其以后有可能開征的環境稅一起將全面影響資源價格，并通過價格及其他直接的環境稅影響生產者、開采者和消費者的行為，從而促進資源節約。
（二）從世界主要發達國家稅制結構變動的趨勢來看，進入21世紀以來，稅制結構中一個最重要的變化趨勢就是“稅負轉移”，即將稅負從傳統的對資本、勞動、財產等的課稅轉向對高能耗行為、對環境污染行為的課稅
OECD國家中歐盟國家較為典型.如瑞典、挪威、荷蘭、德國等，這些國家所謂的綠色稅收占稅收收入的比重在不斷提高。瑞典已經達到大約12%左右。盡管由于統計口徑的不同各國有比較大的差異，如果將我國的能源類產品征收的消費稅、資源稅及排污費等加在一起我們的比例可能不低，但我國稅制結構調整中還沒有明確提出可持續發展稅制的概念。所以在全面進行環境稅改革以前，有必要從資源稅開始明確提出我國稅制改革已經全面引入可持續發展概念，稅制將在和諧社會建設中發揮作用。這也是資源稅可以發揮作用的一個重要領域。
（三）從我國現行稅制結構來看，資源稅占稅收收入的比重過低，不能體現其應有的功能定位
從全球資源的緊缺、資源價格的不斷上揚來看，我國擴大資源稅征稅范圍、不斷調整資源稅征收比例的可能性是非常大的。盡管從理想的意義上來看最理想的環境稅體系應該是能夠使其收入不斷減少的稅制，即污染行為越來越少，以至于稅源枯竭。但資源稅作為環境稅體系的一個重要內容它并不直接對污染行為征稅，而是對資源本身征稅.這就決定了其巨大的潛力。
