探究上市公司非經常性損益盈余問題范文

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【摘要】證券市場對企業發展具有重要作用，伴隨著我國經濟的快速發展，越來越多的企業選擇通過上市獲取證券市場的支持，以此應對激烈的行業競爭環境。為獲取投資，有些上市公司通過盈余管理粉飾財報數據，阻礙了資本市場的良好發展。部分上市公司利用非經常性損益科目，調整投資收益、操縱經濟利潤、美化財務狀況，使公司在短時間內扭虧為盈避免退市困境。文章以華升股份利用非經常性損益扭虧為例，分析華升股份轉讓湘財證券股權的原因和影響，對其利用非經常性損益進行盈余管理的手段進行了剖析，并提出了相關規范完善建議。

【關鍵詞】上市公司；非經常性損益；盈余管理；股權

轉讓隨著新經濟快速發展，上市公司的盈余管理問題日益為證監會和財務信息使用者所關注。在法律法規和會計準則的規定內調整會計信息，粉飾財務報表，以掩蓋真實財務狀況的行為視為盈余管理。上市公司過度使用盈余管理實現短期內經營業績迅速增長，使得報表使用者難以判斷公司經營的好壞，這不利于資本市場的良性發展。盈余管理手段中，利用非經常性損益調節利潤具有較強隱蔽性，是部分經營狀況不好的上市公司實現盈利，規避受到風險警告的重要方式。

一、上市公司非經常性損益的確認

非經常性損益指與企業正常經營活動無直接關系，或者與企業主營業務活動有關，發生頻率低但性質特殊的項目，會影響財報使用者對公司盈利能力的正常判斷。根據證監會規定，現有非經常性損益具體項目有21項。現行規定強調企業非經常性損益項目是否會影響財報使用者對企業經營能力的正常判斷，要求企業根據業務是否具有特殊性或偶然性對非經常性損益進行認定，并強調企業需對非經常性損益在報表附注中進行披露以及企業的披露責任。目前來說，非經常性損益的確認方法有定義法和列舉法。但對不同公司來說，相同交易或賬戶反映的業務實質可能不完全相同。因此，上市公司應根據相關定義，結合自身經營情況確認非經常性損益項目并披露，而非完全依賴證監會列舉的非經常性損益項目。

（一）是否是公司正常經營過程中的主營業務

上市公司業務活動多元化，現有活動包括經營、投資和籌資活動。同一業務對不同公司可能具有不同性質，公司在界定具體業務活動與現在主營業務的關聯程度時，不能僅將業務活動局限于生產經營活動，還應結合公司所屬行業、所處經營周期與經營環境判斷某一特定業務是否屬于正常主營業務。

（二）是否具有持續性以影響公司未來的業績

公司的不同盈余類型可以概括為三類：永久性盈余、暫時性盈余以及與價格無關盈余。企業的核心利潤屬于永久性盈余，也是企業可預測、穩定性高的部分。其產生的盈余可以遞延至未來的會計年度，此類盈余可以被用于判斷公司發展的可持續性。暫時性盈余僅影響當年收益，第三種盈余是由會計政策引起的暫時性差異。后兩種盈余都具有偶發性，無法對公司業績產生持續影響，屬于非經常性損益范疇。

（三）是否能幫助報表使用者正確判斷公司財務狀況

根據規定，上市公司在認定非經常性損益項目時，應當充分考慮確定的非經常性損益能否真實反映公司的財務狀況。實務中，僅有少量的非經常性損益時，可以選擇簡化處理。如果公司無法合理區分金額較大，具有特殊性質的關鍵損益或者將其作為盈余管理手段用來操縱利潤，這樣的處理勢必不能反映公司的真實盈利能力和利潤質量，從而影響報表使用人正確判斷公司真實的財務狀況。

二、華升股份利用非經常性損益進行盈余管理的分析

（一）非經常性損益構成情況

湖南華升股份有限公司（簡稱“華升股份”）于1998年在上海證券交易所上市，最大控股股東為湖南東升集團有限公司（簡稱“東升集團”），實際控制人為湖南省國有資產監督管理委員會。華升股份主要從事紡織生產、銷售及外貿進出口、制藥機械和醫療業務，但隨著服裝行業產業升級和國內外服裝市場的不景氣，服裝行業中許多公司開始面臨存量競爭，華升股份經營壓力日趨嚴峻。經審計，華升股份在2019年度凈利潤為-5668.89萬元。證監會規定，最近一個會計年度審計結果股東權益為負的上市公司，將會受到證監會一般性風險警告。鑒于華升股份2019年度經審計歸屬于上市公司股東的凈利潤為負值，如果不能在2020年實現盈利，華升股份會在下一年度被上海證券交易所處以一般風險警示。由圖1可知，華升股份在2020年后三個季度均為盈利狀態，但全年扣除非經常性損益后的凈利潤和經營活動產生的現金流量凈額均為負值。值得注意的是，華升股份在2020年共確認交易性金融資產投資收益13543.08萬元，是其非經常性損益項目最主要的構成。根據2020年財報數據可知，華升股份當年實際歸屬于母公司所有者的凈利潤為3323.23萬元，其中非經常性損益金額高達12337.18萬元，非經常性損益數額是凈利潤的3.71倍，華升股份當年的盈利完全得益于非經常性損益。這表明華升股份在2020年利用非經常性損益進行盈余管理，成功扭虧轉盈，避免在下一年度被處以一般風險警示。華升股份在2017—2020年間非經常性損益項目如表1所示。由表1可知，華升股份非經常性損益項目較多，非流動資產處置損益、金融資產投資收益和政府補助是其盈余管理的主要手段。2018年和2020年是華升股份扭虧轉盈的兩年，這兩年華升股份均確認有巨額的非經常性損益。

（二）利用非經常性損益盈余管理結果

1.處置資產獲得高額收益處置資產可在短時間內獲得高額收益從而增加報表凈利潤，是一種高效的盈余管理手段。2018年華升股份通過公開掛牌形式轉讓9090萬元湘財證券股份，處置無形資產1453.19萬元，固定資產267.95萬元。當期共實現金融資產投資收益8967.06萬元，資產處置收益1720.87萬元，是當年非經常性損益的主要來源，也是華升股份2018年度盈利的關鍵原因。新金融工具準則規定，非投資性主體對外投資本公司主營業務以外的業務，此類投資對利潤表的影響應當確認為非經常性損益。華升股份將所持有湘財證券的限售股21902639股作為交易性金融資產核算，2020年年末利用限售股期權定價模型確認其估值為每股10.67元，2020年12月31日其收盤價為每股14.60元，當期確認該項金融資產投資收益1.29億元，是當年凈利潤的3.88倍。因此，華升股份2020年實現盈利主要受到非經常性損益—金融資產投資收益的影響。

2.依靠政府性補助填補主業虧損現階段的規定還沒有對政府補助進行具體分類，實踐中將取得的政府補助分為兩類：與資產相關的和與收益相關的政府補助。實務中，公司可根據自身情況對政府補助進行分類會計確認。華升股份在2018年確認歸類于非經常性損益的政府補助為17.80萬元，但往后期間逐年上升。2019年確認1055.00萬元，是上一年的59.27倍。2020年受疫情影響，確認非經常性損益性質的政府補助1253.49萬元。因此，近年來華升股份取得的政府性補助收入對凈利潤影響越來越大。

三、研究結論與建議

（一）研究結論

我國上市公司中，每年都有一些上市公司因經營不善連年虧損被證監會處以風險警告，被風險警告的企業股票交易受到限制，公司在股票交易受限的情況下要保證盈利異常困難，這使得部分公司不得不通過其他手段獲得盈利。根據年報對當期非經常性損益的披露，華升股份為了扭虧轉盈，在2020年年末對所持有的湘財證券股份確認巨額公允價值變動收益，當年確認投資收益金額巨大，遠超過公司的正常水平，這表明華升股份利用非經常性損益進行盈余管理避免虧損。為規避被風險警告，華升股份利用非經常性損益進行盈余管理的行為只能實現短期盈利，無法從根本上解決公司的經濟危機，也不利于提高可持續發展能力和核心競爭力。

（二）進一步規范非經常性損益盈余管理的建議

1.完善對非經常性損益的披露要求現有規定雖然對上市公司對非經常性損益的披露內容作出了嚴格規定，但在實務中并未制定統一的披露要求和格式，僅要求在報表附注簡要說明。專業能力有限的中小投資者很難理解這部分內容對財務報表的影響。因此，應當要求上市公司詳細披露金額大或性質特殊的非經常性損益項目的內容、性質和交易對象等。

2.完善股票退市制度許多上市公司為避免被風險警告或被退市，利用非經常性損益進行盈余管理。為規避這一行為，相關部門應重新審視“凈利潤為正”這項指標，增加“扣除非經常性損益凈利潤為正”的要求，避免上市公司采用非經常性損益操縱利潤，保障投資者合法權益，促進資本市場的健康發展。

3.提高企業可持續發展能力由于經營管理不善，華升股份只能采用非經常性損益調節利潤來保證自己的上市資格。資本市場上，還存在許多類似企業。實際上要想真正解決退市風險，企業應當從內部著手，提高業務能力和競爭能力，提升企業的生產經營能力，增加研發投入培養核心競爭力，從而實現可持續發展。

4.重視對非經常性損益項目的審計注冊會計師進行年報審計時，更多關注企業的會計科目和經營活動，容易忽視僅在表外披露的非經常性損益這一監管概念。同時審計準則只要求注冊會計師充分關注非經常性損益項目，不要求對此項目進行審計工作，因此我們很難了解非經常性損益項目在企業業務中的具體體現。所以，為降低企業利用非經常性損益盈余管理對財報可使用性的影響，必須提升審計質量，重視對非經常性損益項目的審計。

主要參考文獻：

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[2]孫世敏,董馨格.會計準則變革和非經常性損益與盈余管理[J].財經問題研究,2020(11):118-126.

[3]陳華.摘星公司非經常性損益盈余管理分析[J].財會通訊,2020(10):105-108.

作者：羅佳 單位：湖南工商大學