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一、目前研究與開發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理存在的問題
關(guān)于研究與開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理，其實(shí)根本問題是將研究與開發(fā)費(fèi)用的支出確認(rèn)為資產(chǎn)還是期間費(fèi)用，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，企業(yè)自創(chuàng)無形資產(chǎn)是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中形成的，能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益，但不具有實(shí)物形式的資產(chǎn)，企業(yè)自創(chuàng)無形資產(chǎn)包括不可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)——商譽(yù)，企業(yè)自創(chuàng)無形資產(chǎn)與企業(yè)購置、債務(wù)重組等方式取得同類無形資產(chǎn)沒有本質(zhì)區(qū)別，只不過計(jì)價(jià)方法不同而已，本準(zhǔn)則第十三條明確規(guī)定：自行開發(fā)并依法取得的無形資產(chǎn)，其入賬價(jià)值應(yīng)按依法取得時(shí)發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、律師費(fèi)等費(fèi)用確定；依法申請(qǐng)前發(fā)生的研究與開發(fā)費(fèi)用，應(yīng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，自創(chuàng)無形資產(chǎn)的這種計(jì)價(jià)方法優(yōu)點(diǎn)在于考慮到企業(yè)自創(chuàng)無形資產(chǎn)的研究與開發(fā)費(fèi)用是一種高風(fēng)險(xiǎn)的投入，自創(chuàng)無形資產(chǎn)是否成功存在不研究因素較多。自創(chuàng)無形資產(chǎn)未來形成的收益是否流入企業(yè)很難估計(jì)將自創(chuàng)無形資產(chǎn)的研究與開發(fā)費(fèi)用直接計(jì)入費(fèi)用發(fā)生當(dāng)期的損益符合會(huì)計(jì)核算的謹(jǐn)慎性原則。同時(shí)這種計(jì)價(jià)方法較為簡(jiǎn)單明了，便于會(huì)計(jì)核算的確認(rèn)和計(jì)量，但是仔細(xì)研究這種自創(chuàng)無形資產(chǎn)的計(jì)價(jià)方法，就會(huì)發(fā)現(xiàn)這種計(jì)價(jià)方法存在很大的缺陷和不足。
（一）這種計(jì)價(jià)方法確認(rèn)的自創(chuàng)無形資產(chǎn)價(jià)值違背了劃分收益性支出與資本性支出的原則。所謂資產(chǎn)性支出是指該支出的發(fā)生不僅與本期收入取得有關(guān)，而且與其他會(huì)計(jì)期內(nèi)收入相關(guān)；所謂收益性支出是指該項(xiàng)支出的發(fā)生是為了本期收益即僅與本期收益的取得相關(guān)。我們知道，企業(yè)所從事的研究與開發(fā)活動(dòng)多少總是與企業(yè)的未來收益相關(guān)的，甚至還十分密切，并且自創(chuàng)無形資產(chǎn)在研究和開發(fā)期內(nèi)并不能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)效益，只有自創(chuàng)無形資產(chǎn)在獲得成功后才能帶來收益。由此可見自創(chuàng)無形資產(chǎn)研究與開發(fā)費(fèi)用與以后各會(huì)計(jì)期間內(nèi)取得的收益有關(guān)，與當(dāng)期收益無關(guān)。因此，從理論上講，自創(chuàng)無形資產(chǎn)的研究和開發(fā)費(fèi)用作為資本性支出計(jì)入無形資產(chǎn)的價(jià)值之中要比武斷地將其全部作為費(fèi)用而一點(diǎn)也不確認(rèn)其資本化要好一些。
（二）從會(huì)計(jì)的行為學(xué)角度看，費(fèi)用化作法容易助長(zhǎng)企業(yè)的短期行為。因?yàn)榫臀覈?guó)目前的經(jīng)濟(jì)體制看，在企業(yè)中管理當(dāng)局的報(bào)酬在很大程度上與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)有較大聯(lián)系。所以，如果要將無形資產(chǎn)的研究與開發(fā)費(fèi)用全部作為期間費(fèi)用無疑將使企業(yè)的利潤(rùn)下降，而這些會(huì)促使企業(yè)管理者為尋求業(yè)績(jī)不恰當(dāng)?shù)叵鳒p企業(yè)無形資產(chǎn)的研究與開發(fā)費(fèi)用，以使企業(yè)的賬面收益好看一些，然而這樣做不僅對(duì)企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展不利，而且會(huì)阻礙企業(yè)新技術(shù)、新工藝的研制開發(fā)進(jìn)程。在目前十分激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境中，企業(yè)如不在技術(shù)、產(chǎn)品、工藝上創(chuàng)新，則很可能被市場(chǎng)無情的淘汰掉。
二、關(guān)于我國(guó)無形資產(chǎn)研究與開發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理的設(shè)想及建議
我國(guó)企業(yè)目前處于一個(gè)迫切發(fā)展的階段，企業(yè)的技術(shù)水平較國(guó)外相比還比較落后。我國(guó)的企業(yè)要想在國(guó)際市場(chǎng)上有競(jìng)爭(zhēng)力必須扎根于創(chuàng)新。對(duì)于我國(guó)企業(yè)無形資產(chǎn)研究與開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理應(yīng)區(qū)別研究與開發(fā)活動(dòng)各自不同特點(diǎn)來決定其采用的會(huì)計(jì)處理方法。如果開發(fā)費(fèi)用滿足特定的標(biāo)準(zhǔn)則表明這些費(fèi)用可能產(chǎn)生未來經(jīng)濟(jì)效益。則這些費(fèi)用就應(yīng)確認(rèn)為資產(chǎn)，這些特定的標(biāo)準(zhǔn)是：（1）能清楚地確定產(chǎn)品或工藝，并且應(yīng)計(jì)入產(chǎn)品或工藝的費(fèi)用能單獨(dú)地辨認(rèn)，可靠地計(jì)量。（2）產(chǎn)品或工藝的技術(shù)可行性能夠論證。（3）企業(yè)計(jì)劃生產(chǎn)并銷售該產(chǎn)品或工藝。（4）擁有為完成該項(xiàng)目并銷售或使用該產(chǎn)品工藝所需的足夠的資源，并且能論證其可用性。如果我國(guó)企業(yè)采用這樣的標(biāo)準(zhǔn)來確認(rèn)無形資產(chǎn)的研究與開發(fā)費(fèi)用該資本化還是費(fèi)用化，一方面可避免盲目地將研究與費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。另一方面這種處理方法符合會(huì)計(jì)的配比原則與權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，并且可以克服企業(yè)的短期行為，有利于企業(yè)技術(shù)改進(jìn)。如果企業(yè)的無形資產(chǎn)研究與開發(fā)費(fèi)用不符合資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，則應(yīng)將這部分研究開發(fā)費(fèi)用在發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為期間費(fèi)用。在以后的會(huì)計(jì)期間內(nèi)，即使又達(dá)到特定的標(biāo)準(zhǔn)也不再確認(rèn)為資產(chǎn)。
我國(guó)企業(yè)經(jīng)過多年的摸爬滾打，也逐漸意識(shí)到研究開發(fā)工作對(duì)企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的重要性，越來越多的企業(yè)開始重視新產(chǎn)品開發(fā)和生產(chǎn)工藝的改進(jìn)。例如，長(zhǎng)虹、海爾、寶鋼等大型企業(yè)都投入大量資金，建立先進(jìn)的實(shí)驗(yàn)室，還通過與高校或科研機(jī)構(gòu)合作建立博士后流動(dòng)工作站，以吸引高層次人才從事新產(chǎn)品和新技術(shù)開發(fā)工作，力圖保持企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。就無形資產(chǎn)的研究開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理而言，將研究開發(fā)費(fèi)用資本化，可以避免出現(xiàn)因?qū)⒀芯块_發(fā)支出費(fèi)用化而導(dǎo)致收益減少的現(xiàn)象；從會(huì)計(jì)行為角度看，也可避免出現(xiàn)企業(yè)為保持市場(chǎng)優(yōu)勢(shì)和效益時(shí)不恰當(dāng)?shù)叵魅跹芯块_發(fā)費(fèi)用的短期行為，有利于我國(guó)企業(yè)新產(chǎn)品開發(fā)及生產(chǎn)工藝的改進(jìn)，不斷提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力，使企業(yè)在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中立于不敗之地。
三、
隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的進(jìn)一步深化和現(xiàn)代企業(yè)制度的初步確立，企業(yè)已逐漸成為市場(chǎng)活動(dòng)的主體，企業(yè)間的競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，迫使企業(yè)由粗放型經(jīng)營(yíng)向集約型經(jīng)營(yíng)轉(zhuǎn)變，企業(yè)的管理者也將戰(zhàn)略重點(diǎn)定位在科技開發(fā)，降低生產(chǎn)成本上。爭(zhēng)相研究新技術(shù)、新工藝，并盡力將其轉(zhuǎn)化為生產(chǎn)力。同時(shí)國(guó)家為提高我國(guó)的綜合國(guó)力，也將鼓勵(lì)企業(yè)從事研究和開發(fā)工作，并從稅收方面給予優(yōu)惠政策。在企業(yè)新產(chǎn)品、新工藝的研制與開發(fā)過程中無疑會(huì)涉及到大量的研究與開發(fā)費(fèi)用，然而到目前為止，我國(guó)尚未對(duì)研究與開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理做出明確而具體的規(guī)定。研究與開發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)問題的探討，對(duì)建立與完善我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，規(guī)范和指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)將具有十分重要的意義。