淺談會計基礎理論體系與創新范文

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“十三五”時期，會計行業機遇與挑戰并存，會計改革任務艱巨而繁重，會計的服務對象、服務領域、工作職能、技術手段、管理體制和機制都面臨著重大轉型升級?！稌嫺母锱c發展“十三五”規劃綱要》提出的會計工作中的問題和不足，都需要在“十三五”時期通過制度創新、機制創新、理論創新和實務創新來解決。為了深入探討新會計環境對會計基礎理論體系帶來的新挑戰，2018年6月3日，由中國會計學會會計基礎理論專業委員會主辦、北方民族大學承辦的“中國會計學會會計基礎理論專業委員會2018年學術研討會”在北方民族大學成功召開。北方民族大學李巖青副校長，北京大學光華管理學院王立彥教授，中國人民大學商學院耿建新教授，廈門大學管理學院劉峰教授，財政部會計司陳瑜處長，《會計研究》編輯部主任劉國強博士，中國會計學會會計基礎理論專業委員會主任委員曲曉輝教授，副主任委員蓋地教授、徐經長教授、王竹泉教授等領導和嘉賓出席開幕式。開幕式由北方民族大學商學院院長楊保軍教授主持，李巖青副校長致歡迎辭，《會計研究》編輯部主任劉國強博士代表中國會計學會致辭，曲曉輝教授代表中國會計學會會計基礎理論專業委員會致辭。研討會共征集論文82篇，入選研討會報告論文24篇，評選出一篇最佳論文和兩篇優秀論文(鄭偉的“由IASB財務報告概念框架修訂反思財務會計基礎理論體系的基本邏輯缺陷———兼論復合架構觀”論文獲評最佳論文，高靖宇、倪小雅的“財務信息披露與投資決策———基于其他綜合收益的實驗研究”和王竹泉、周在霞的“權益理論與企業財務報表列報的改進”論文獲評優秀論文)。有來自國內高校、科研院所、政府部門、知名期刊、出版社等單位的專家學者以及商學院部分教師和學生共100余人參加了本次研討會。本次學術研討會以“會計基礎理論體系與創新”為主題。總體來看，主題報告和報告論文選題廣泛，主要涉及會計基礎理論、會計學邊界、會計概念框架、會計準則、收益列報、環境責任與環境信息披露、會計學科改革與發展等方面;在研究方法上，既有規范研究，又有實證、實驗和案例研究?，F將本次研討會主題報告、報告論文和與會代表的主要觀點綜述如下:

一、關于會計基礎理論的討論

廈門大學管理學院劉峰教授作了題為“尋找會計的理論基礎”的大會主題報告。劉峰教授首先從倉頡造字說起，提出了一系列問題并進行了邏輯推論:人類發明文字，就是為了會計;會計對于人類文明與發展的意義怎么高估都不過分!其次，相比較哲學、經濟學而言，會計學的地位更加基礎，作為目前大學教育中開設最普及的專業，會計學是提高人文修養的基礎學科之一。他認為，會計學的理論現狀是我們仍然把會計定位在記賬、算賬、報賬和用賬等方面，現有的會計理論還不能支撐整個會計學科應有的地位?，F有的會計理論包括什么?未來“高大上”的會計理論又該包括什么?他認為，應嘗試將會計與人類社會的信任與達爾文思想聯系起來進行會計基礎理論的思考與探索?？梢哉f，劉峰教授的報告從會計的歷史淵源、現實地位和理論內涵出發，提出了構建更高層次會計理論的設想，拓寬了會計基礎理論研究的空間。

二、關于會計學邊界的討論

北京大學光華管理學院王立彥教授作了“會計學邊界挑戰:微觀與宏觀”的大會主題報告。他認為，會計實務的邊界，就是會計學的邊界;在以信息技術為基礎的新經濟時代，傳統的會計循環和會計信息體系架構正面臨著來自于以下四個方面的嚴峻挑戰:首先，財務信息需求發生著變化，會計邊界由準則邊界向市場邊界延伸。其次，權益者正在發生著變化，會計邊界由投資人邊界向利益相關者邊界拓展。第三，《預算法》要求編制中央和地方政府多層級的權責發生制綜合財務報告，意味著財務會計報告主體發生著變化，委托－受托關系升級，會計邊界由微觀個體法人邊界向宏觀政府邊界延伸。最后，十八屆三中全會提出要“探索編制自然資源資產負債表，對領導干部實行自然資源資產離任審計”，這意味著對資源認知的變化，會計邊界由貨幣資源邊界向自然資源邊界拓展。王立彥教授從上述四個維度解析會計邊界已經、正在、將會發生和出現的延伸與拓展。王立彥教授的報告對會計學的微觀與宏觀邊界問題作了深入的分析和探討，為多角29度認識會計學的邊界問題提供了新的理論視角。

三、關于會計概念框架的討論

財務報告概念框架(以下簡稱概念框架)是現代財務會計基礎理論體系的核心與基石，對財務會計的發展起著關鍵性的引領作用，也是會計規則所依賴的理論內核。山東財經大學鄭偉教授針對IASB財務報告概念框架修訂分析了財務會計基礎理論體系的基本邏輯缺陷，并提出復合架構觀。他認為IASB現有概念框架存在著根本性的邏輯缺陷，一是“概念框架”一詞本身在概念上存在模糊性和歧義;二是財務報告概念框架存在著大量的非一致性、自相矛盾和觀念混亂等內在邏輯混亂，這主要表現在五個方面:現有概念框架的邏輯起點不盡合理;現有概念框架的內容不夠完整，缺失了財務會計的對象、本質、職能等重要理論要素;會計確認原則混亂，動搖了概念框架的合理性和財務報告的理論基礎，制約了會計信息質量和價值提升;與會計確認①的情況類似，現有會計計量理論同樣存在較為明顯的漏洞，并嚴重影響到概念框架的合理性;概念框架的內在邏輯結構不夠清晰、嚴謹，存在嚴重的內在沖突現象。一句話，在有關概念框架的上述缺陷中，最為根本也是理論上最難解決的問題之一，就是內在邏輯的沖突與混亂。他認為，目前改進概念框架的嘗試和努力，基本是在封閉體系內和思維定勢下進行的局部有限修補，并未能真正發現、更無法從根本上修正現有概念框架的基礎性缺陷，因此具有明顯的局限性和不徹底性。對此，他提出，首先需要重新界定概念框架的內涵和外延，其次應當在概念清晰、嚴謹的前提下對概念框架進行系統重構。他認為，有必要采用一種“復合架構”思路，以解決概念框架內部多樣性與一致性不能并存的問題;與此相適應，未來財務報告的模式應當是基于不同原則基礎上的多重報告體系平行報送，以解決會計信息范圍完整性與內在一致性之間的矛盾;而對財務會計的信息功能也有必要重新認識，避免過度強調信息需求立場，使財務會計回歸信息生產者的本質。會計最基本的職能就是報告一個主體的經濟運行與財富變化的基本信息(劉峰、葛家澍，2012)。會計信息是用來反映經濟活動實質的，在設計財務列報內容和格式之前，首先要理清企業權益的性質與企業經濟活動的實質(王竹泉、杜媛，2012)。中國海洋大學王竹泉教授和周在霞博士生通過深層解讀不同權益理論的思想內涵及其對現行財務報表列報體系的影響，結合財務報告目標和概念框架的發展，提出將基金理論作為權益理論的必要性和科學性，繼而，運用基金理論對現行財務報表列報的主表進行改進，分別提供資金來源與運用存量信息、資金回報與增值信息、總資金流量及增量信息。該研究為財務報表列報的改進提供了新的思路。會計重要性原則在財務會計與審計實務中有著廣泛的應用。中南財經政法大學孫蕊博士通過追溯會計重要性概念發展和不同會計專業組織定義，從用戶導向、特定主體以及專業判斷三個本質特征進行理論剖析，并提出一個一般性會計重要性理論分析性框架，對如何突破會計實踐中的重要性判斷存在的困境帶來一定啟示。

四、關于會計準則的討論

自2007年美國次貸危機爆發以來，國際財務報告準則因具有嚴重的順周期效應而備受指責。2010年4月我國財政部公布了《中國企業會計準則與國際財務報告準則持續趨同路線圖》，表達了我國企業會計準則的制定與修訂將持續保持與國際財務報告準則趨同的立場。這對進入新時代中國特色社會主義的當今中國來說，一方面，需要我國繼續堅持與IASB的趨同互動，積極參與和影響國際財務報告準則的制定工作;另一方面，需要我們全面貫徹黨的精神，自覺增強道路自信、理論自信、制度自信和文化自信，根據我國企業和資本市場發展的實際需要，對現行企業會計準則體系進一步修訂完善，更積極地落實全面深化改革的戰略部署。財政部會計司陳瑜處長作了題為“會計準則最新進展與思考”的大會主題報告。陳瑜處長認為，制定和使用全球統一高質量會計準則已成為廣泛共識，國際財務報告準則(IFRS)已成為各國趨同或直接采用的對象，我國積極地參與了IFRS的制定工作。在詳細地介紹了“四大”國際準則項目(收入、金融工具、租賃和保險合同)和正在推進項目(財務報告概念框架、披露原則、主要財務報表、費率管制活動、同一控制下的企業合并等)的基本情況后，她認為需要審慎對待IFRS改進中存在的問題對我國的影響。最后，關于我國會計準則建設和國際趨同問題，陳瑜處長分享了她對如下問題的深入思考:準則制定的原則導向還是規則導向、準則的體系體例問題、國際趨同利益之爭、趨同的進度與方式、會計職業判斷、易理解性與日益復雜的業務、新業態的影響、互聯網與信息化的影響、會計的邊界、新術語和新概念、準則內在一致等。陳瑜處長的報告立足于我國會計準則國際趨同的歷史沿革和最新進展情況，闡述了會計準則改革背后的理論背景和現實需求，并對概念框架和財務報表改進等會計準則中涉及的諸多理論和現實問題進行了深入的思考，非常富有啟發性和指導性。

五、關于收益列報的討論

會計環境尤其是經濟環境的變化以及會計主體經營活動的多樣性和日趨復雜性，促使人們尤其是財務報告的利益相關方對報告收益給予更多關注。我國財政部在2006年修訂的《企業會計準則———基本準則》中，就提出了“直接計入所有者權益的利得與損失”這個概念，且在《企業會計準則第30號———財務報表列報》中，要求企業在所有者權益變動表中單列凈利潤、直接計入所有者權益的利得和損失以及兩者之和。財政部在2009年的《企業會計準則解釋第3號》規定企業在凈利潤后增加列報其他綜合收益和綜合收益。2014年1月修訂的《企業會計準則第30號———財務報表列報》不僅對其他綜合收益的定義和內容重分類進入損益兩大類至少七個子項目進行列報，即在利潤表中增設“其他綜合收益”和“綜合收益總額”兩個項目，在所有者權益要素的“庫存股”和“盈余公積”之間增加“其他綜合收益”項目。至此，我國企業會計準則對綜合收益及其組成部分的內容界定和披露方式基本與相關國際財務報告準則保持一致。相應地，我國學術界對于其他綜合收益的討論，尤其是關于其他綜合收益價值相關性方面的研究大量涌現。縱觀這些成果，我們仍需要解決兩個基本問題:一是有關其他綜合收益內涵和本質、其他綜合收益與利潤的邊界是什么?這些問題一直沒有定論，且沒有得到根本性地回答。二是綜合收益會計信息在投資者決策中的作用如何?目前國內外很多研究試圖通過檢驗其價值相關性對此作出回答(Dhaliwal等，1999;Kanagaretnam等，2009;王鑫，2013;曹越等，2015)。中國人民大學商學院助理教授高靖宇和倪小雅博士生采用實驗調查的方法就綜合收益會計信息對投資者決策的影響以及不同利潤表列報形式對投資者決策的影響進行研究，發現在利潤表中列報其他綜合收益對投資者的決策有顯著影響，且不同列報形式對投資者決策的影響存在差異。該研究獲取了財務信息內容和披露形式對使用者影響的直接證據，有助于我們了解財務信息披露與投資者決策有用的關系，有利于增強利益相關方對綜合收益會計信息供求規律的理解，對于綜合收益會計規則的進一步完善具有一定參考價值。

六、關于環境責任與環境信息披露的討論

企業作為社會生產的最大主體，其生產與經營活動對資源與生態環境構成越來越嚴重的影響(畢茜、顧立盟、張濟建，2015)。社會公眾作為重要的利益相關方，對企業環境信息有著越來越重要的知情權，近年來企業環境信息披露開始逐漸受到重視，并成為社會各界了解和評價企業環境行為的重要途徑，而會計對此理應有所作為。當企業環境責任言行不一時，企業價值是否受到影響?西南財經大學吉利教授等以2009－2014年重污染行業上市公司為樣本，分析了企業環境責任言行差異對企業價值的影響，發現:企業環境責任言行差異與企業價值呈現負向關系，說明企業環境責任的“言行不一”會得到市場的負面評價;控制性環境規制可強化企業環境責任言行差異對企業價值的影響，有助于規范企業履行環境責任時的言行;激勵性環境規制沒有顯現出顯著作用，可能是激勵性環境規制對企業環境責任言行均存在影響，發揮作用的機制較為復雜;環境信息披露多、環境責任行為多或曾經環境違規的公司，言行差異對企業價值的負向關系更強?？梢哉f，相較于以往研究，吉利教授等的研究兼顧企業環境責任“言”與“行”，為企業環境績效與企業經濟績效關系研究提供了新的視角;立足于我國制度背景，進一步探討了控制性環境規制與激勵性環境規制的不同調節作用，為國家宏觀政策對企業微觀行為的影響機制提供了更進一步的微觀層次的證據?？沙掷m發展已經成為世界性主題，如何充分發揮環境會計的作用，已引起了社會各界的廣泛關注。西南財經大學會計學院魏靜博士生和吉利教授以礦產資源類企業西山煤電為例，探討如何計量和報告環境資源的價值。研究發現:案例企業2008－2016年年度報告和社會責任報告中均對環境資源進入企業后形成的廢棄物的治理進行了確認和披露，而對于環境資源的消耗及其進入企業后形成的產品形態未作出確認和披露;案例企業在社會責任專門報告中的環境信息存在明顯的應規性和可能的印象管理，且環境資源信息質量偏低，無法滿足環境資源信息使用者的需要。因此，建議建立環境會計指南，規范環境要素的會計核算;建立健全環境資源信息披露制度，規范企業環境資源信息披露，提高環境資源信息披露質量;建立環境資源價值報告體系，改進環境資源價值報告方式，進一步滿足環境資源信息使用者的需要。

七、關于會計學科改革與發展的討論

新技術革命帶來了會計環境的重大變化，使得我們有必要反思會計基礎理論的變革與發展。中國人民大學耿建新教授作了題為“會計基礎理論發展與教育改革———《會計原理》的改革方向與途徑展望”的大會主題報告。耿建新教授的報告基于當今信息系統發展的視角，對《會計原理》課程的教學改革作了系統分析和展望，為未來會計教學改革提供了有益思路。他認為，我國會計基礎理論應該得到進一步發展，會計基礎理論教育有必要進行改革。他從一位學生的作業得到啟發，該作業利用EXCEL電子表格完成了從分錄編制之后的自動過賬、自動結賬、自動稽核、自動實時編表和指標計算等眾多工作環節。他認為，這不僅對《會計原理》課程中傳統會計核算程序構成直接沖擊，也對會計的憑證組織、賬簿組織、記賬程序和報表體系等有著巨大的影響，使得新環境下的《會計原理》教學無必要再按照原有手工方式的“憑證#賬簿#報表”的過程進行，而是直接通過結構化電子表格或數據庫完成信息的加工與處理，這種方式不僅高效，同時有著更有效的內部會計控制水平，還能夠在會計軟件與會計業務之間內在關系方面激發學生們的學習熱情。西南財經大學步丹璐教授認為會計學科更需要規范研究。步教授通過闡釋科學的本質以及解釋真實世界的科學方法層級來分析規范研究在社會科學研究中的意義，并從會計學科的會計原理、會計制度和會計實務三個層次來說明會計學科需要規范研究。綜上所述，人們可以深切地體會到，在新時代中國特色社會主義現代化建設大背景下，在新的經濟、社會、技術、文化等因素塑造的新會計環境下，現有會計基礎理論及其研究面臨著巨大挑戰，會計實踐也日新月異，相互影響。這不但需要準則制定機構、監管機構、理論界和實務界勤于交流，暢通溝通渠道，更需要相關各方“解放思想、實事求是、與時俱進、求真務實”，認識到會計環境新變化、會計實踐新要求對會計基礎理論的推動與沖擊，促進會計基礎理論體系完善與創新。

作者：李志堅 尹春洋 楊保軍 耿建新 單位：北方民族大學商學院